03
Jul
2017

Umsatzsteuerrecht

BMF veröffentlicht Schreiben zur umsatzsteuerlichen Organschaft mit Personengesellschaften

Melanie WeistSimon Pommer, LL.M.

Der EuGH entschied vor knapp zwei Jahren, dass die deutsche Beschränkung einer umsatzsteuerlichen Organschaft auf juristische Personen als Organgesellschaft EU-rechtswidrig ist. Die beiden Umsatzsteuersenate des BFH setzten diese Rechtsprechung unterschiedlich um. Das BMF setzt in seinem Schreiben nun die strengeren Vorgaben des V. Senats um.

Wirkung einer umsatzsteuerlichen Organschaft
Durch eine umsatzsteuerliche Organschaft werden mindestens zwei eigentlich selbständige Unternehmen zu einem Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes zusammengefasst. Die Umsätze des gesamten Organkreises unterliegen dann nur auf Ebene der beherrschenden Gesellschaft, dem sogenannten Organträger, der Umsatzbesteuerung. Wegen dieses Effekts kann eine umsatzsteuerliche Organschaft z. B. vorteilhaft sein, um ein auf Ebene der beherrschten Gesellschaft, der sogenannten Organgesellschaft, nicht nutzbares Vorsteuervolumen zu heben oder nicht abziehbare Vorsteuerbeträge im Konzern zu vermeiden.

Eine umsatzsteuerliche Organschaft setzt voraus, dass die eingegliederte Gesellschaft vom Organträger durch eine Anteilsmehrheit beherrscht werden kann (finanzielle Eingliederung), sich die unternehmerischen Tätigkeiten der Gesellschaften ergänzen (wirtschaftliche Eingliederung) und die durch die Anteilsmehrheit ermöglichte Beherrschung auch tatsächlich in der Geschäftsführung der Gesellschaften durchgesetzt wird (organisatorische Eingliederung).

Erweiterung der Organschaft durch die Rechtsprechung
Nach dem Umsatzsteuergesetz können Personengesellschaften nur als Organträger, nicht aber als Organgesellschaft eine umsatzsteuerliche Organschaft eingebunden sein. Dies ist dadurch begründet, dass nach dem Wortlaut des Gesetzes nur juristische Personen eine Organgesellschaft sein können.

Im Sommer 2015 entschied der EuGH jedoch, dass dieser Ausschluss nicht mit der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie vereinbar ist und daher gegen EU-Recht verstößt. Der BFH folgte dieser Rechtsprechung zeitnah in mehreren Urteilen. Dabei ergaben sich jedoch Differenzen in der Umsetzung zwischen dem V. Senat und dem XI. Senat. Während der V. Senat eine strenge Umsetzung der EuGH-Rechtsprechung vollzog, ließ der XI. Senat eine großzügigere Umsetzung erkennen. Im Wesentlichen unterschieden sich die beiden Senate darin, dass nach Auffassung des V. Senats nur eine GmbH & Co. KG in eine Organschaft als Organgesellschaft eingegliedert werden kann und dies auch nur, sofern neben dem Organträger an dieser GmbH & Co. KG nur Personen beteiligt sind, die wiederum vom Organträger beherrscht werden. Der XI. Senat deutete hingegen an, dass diese Voraussetzungen nicht zwingend sind.

Reaktion der Finanzverwaltung
Die Finanzverwaltung bezog erstmals im Frühjahr 2016 Stellung zur Rechtsprechung des EuGH und des BFH. In einer vorläufigen Verfügung bestimmte sie, dass die Urteile des BFH grundsätzlich nicht über den Einzelfall hinaus anzuwenden sind. Eine Personengesellschaft konnte allerdings auf Antrag als Organgesellschaft in eine umsatzsteuerliche Organschaft einbezogen werden, wenn die strengeren Voraussetzungen des V. Senats des BFH erfüllt waren und die relevanten Umsatzsteuerfestsetzungen noch änderbar waren.

Mit Schreiben vom 26. Mai 2017 hat nun das BMF diese Verfügung im Wesentlichen bestätigt. Das BMF-Schreiben ist in einzelnen Aspekten aber großzügiger als die Rechtsprechung. Darüber hinaus setzt das BMF-Schreiben aber auch diverse Rechtsprechung zur umsatzsteuerlichen Organschaft durch umfassende Änderungen des Umsatzsteueranwendungserlasses mit um.

Die wichtigsten Regelungen des BMF-Schreibens im Überblick
Das BMF hat durch den neuen Abschnitt 2.8 Abs. 5a des Umsatzsteueranwendungserlasses generell die strengeren Grundsätze des V. Senats des BFH umgesetzt. Danach kann eine Personengesellschaft ausnahmsweise in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert sein, wenn neben dem Organträger nur Personen an ihr beteiligt sind, die wiederum vom Organträger durch eine Anteilsmehrheit beherrscht werden.

Allerdings enthält das BMF-Schreiben keine Beschränkung auf eine GmbH & Co. KG. So kann auch eine GbR, eine oHG oder eine KG nach Auffassung der Finanzverwaltung in eine umsatzsteuerliche Organschaft eingebunden sein, sofern auch die weiteren Voraussetzungen der Organschaft (wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung) gegeben sind.

Auch hinsichtlich der organisatorischen Eingliederung enthält das BMF-Schreiben neue Anforderungen. So genügt ab dem 01.01.2019 nach den neuen Regelungen nicht mehr, dass eine abweichende Willensbildung in der Geschäftsführung der Organgesellschaft im Vergleich zum Willen der Geschäftsführung des Organträgers ausgeschlossen ist. Ab diesem Zeitpunkt muss vielmehr sichergestellt sein, dass der Organträger die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrscht und seinen Willen in der Organgesellschaft durchsetzen kann.

Zugleich ergibt sich aber für alle offenen Fälle eine Erleichterung. Sofern keine Personenidentität in der Geschäftsführung der Gesellschaften besteht, genügen institutionell gesicherte Eingriffsmaßnahmen. Diese Eingriffsrechte können nun auch durch Anstellungsverträge der Geschäftsführung der Organgesellschaft, wonach die Geschäftsführung des Organträgers in der Lage ist, gegenüber Dritten ihre Entscheidungsbefugnis nachzuweisen und die Geschäftsführung der Organgesellschaft haftbar zu machen, gesichert werden.

Im Hinblick auf mehrere Entscheidungen des BFH zur umsatzsteuerlichen Organschaft in der Insolvenz, stellt das BMF-Schreiben klar, dass die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer der Gesellschaften zur Beendigung der Organschaft führt. Dies gilt auch in den Fällen der Eigenverwaltung, in denen die eigentliche Geschäftsführung tätig bleibt, sich aber mit einem Sachwalter abstimmen muss. Ferner kann bereits die Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters zur Beendigung der Organschaft führen, sofern dieser den maßgeblichen Einfluss auf den Insolvenzschuldner erhält und damit eine Beherrschung der Organgesellschaft durch den Organträger ausgeschlossen wird.

Schließlich wird in Umsetzung zweier Entscheidung des V. und XI. Senats des BFH die Berechtigung einer Führungsholding zum Vorsteuerabzug aus Leistungen im Zusammenhang mit dem Einwerben von Kapital für den Erwerb einer Beteiligung versagt, sofern das eingeworbene Kapital in keinem Verhältnis zur für den unternehmerischen Bereich erworbenen Beteiligung steht oder eine missbräuchliche Praxis vorliegt. Hohe Vorsteuervolumen einer Führungsholding aus dem Einkauf von Leistungen zur Kapitaleinwerbung (bspw. für die Prospekterstellung oder die Emissionsberatung) können daher nicht abzugsfähig sein, sofern mit dem eingeworbenem Kapital nicht eine entsprechend hohe Beteiligung erworben wird.

Folgen für die Praxis
Der Großteil der Regelungen des BMF-Schreibens ist erst ab dem 01.01.2019 verpflichtend anzuwenden. Die Regelungen zur organisatorischen Eingliederung, zur Organschaft in der Insolvenz sowie zur Versagung des Vorsteuerabzugs sind hingegen in allen offenen Fällen anzuwenden.

Betroffene Unternehmen müssen nun bis zum 31.12.2018 prüfen, ob Personengesellschaften in eine umsatzsteuerliche Organschaft einzubeziehen sind. Denn bei Vorliegen aller Voraussetzungen treten die Folgen der Organschaft zwingend ein. Ein Wahlrecht besteht nicht. Wegen der Erstreckung der Rechtsprechungsgrundsätze auf alle Personengesellschaften, darf diese Prüfung nicht auf GmbH & Co. KGs beschränkt werden.

Sofern aus betriebswirtschaftlicher Sicht eine Personengesellschaft bereits heute in eine umsatzsteuerliche Organschaft einbezogen werden soll, besteht zudem die Möglichkeit, auf übereinstimmenden Antrag des Organträgers und der Organgesellschaft den Einbezug zu verlangen, wenn die Umsatzsteuerfestsetzungen der Gesellschaften noch änderbar sind. Vorteilhaft kann der Einbezug einer Personengesellschaft beispielsweise sein, wenn der Organträger vorsteuerschädliche Umsätze erbringt und deshalb nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist. Erbringt die Personengesellschaft umsatzsteuerpflichtige Leistungen an den Organträger, kann es auch zwischen verbundenen Unternehmen zu Mehrkosten aufgrund nicht abziehbarer Vorsteuerbeträge kommen. Bei Bestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft werden die Unternehmen des Organkreises insgesamt als ein umsatzsteuerlicher Unternehmer behandelt. Da innerhalb des Unternehmens keine Umsatzsteuer auszuweisen ist, entfällt die beschriebene Kostenerhöhung durch nicht abziehbare Vorsteuerbeträge.

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