14
Feb
2018

Unternehmensteuerrecht

Deutsche Unternehmen mit US-Tochtergesellschaften: Hinzurechnungsbesteuerung nach der US-Steuerreform

Dr. Robert KroschewskiMarc Nürnberger

Die Absenkung des US-Körperschaftsteuersatzes bringt US-Tochtergesellschaften jedenfalls in den Nahbereich der Niedrigbesteuerung und damit zu einer möglichen Besteuerung ihrer US-Einkünfte bei in Deutschland ansässigen Anteilseignern. Zugleich zeichnet sich eine Reform der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung ab, die – je nach Ausgestaltung – das Thema möglicherweise wieder relativiert.

US-Steuerreform und Hinzurechnungsbesteuerung
Für Veranlagungszeiträume, die nach dem 31.12.2017 beginnen, wurde der Steuersatz für die US-Bundeskörperschaftssteuer auf 21 % festgelegt. Hinzu kommen State Taxes und im Einzelfall auch Local Taxes, die häufig zu einer Gesamtbelastung von 24 % bis 28 % führen. Nur ausnahmsweise kommt es zu einer höheren Besteuerung bestimmter thesaurierter Erträge (z. B. Accumulated Earnings Tax).

Nach den maßgeblichen Regelungen des deutschen Außensteuergesetzes (§§ 7 ff. AStG) kann es zu der Erfassung der Einkünfte ausländischer Konzerntochtergesellschaften bei der deutschen Muttergesellschaft kommen, wenn (a) die relevanten Einkünfte der Tochtergesellschaft niedrig besteuert sind und (b) nach dem Katalog des § 8 AStG als passive Einkünfte zu qualifizieren sind.

Eine niedrige Besteuerung liegt vor, falls die Einkünfte der ausländischen Gesellschaft einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 % unterliegen. Maßgeblich sind die nach deutschen Gewinnermittlungsvorschriften ermittelten Einkünfte der ausländischen Gesellschaft. Vermutlich wird sich deshalb für US-Tochtergesellschaften nur im Einzelfall feststellen lassen, ob eine niedrige Besteuerung bei US-Körperschaften in diesem Sinne vorliegt.

Unternehmensgruppen mit US-Gesellschaften sollten sich diesem Thema widmen. In der Regel wird sich ohne eingehende Analyse nicht feststellen lassen, ob passive Einkünfte vorliegen. Denn es ist durchaus denkbar, dass einzelne Gesellschaften zwar im Wesentlichen so genannte aktive Einkünfte erzielen, doch können selbst dann weitere passive Einkünfte zu einer Hinzurechnungsbesteuerung führen. Im Einzelnen kommt es nicht selten darauf an, inwiefern die ausländische Gruppengesellschaft arbeitsteilig mit einer in Deutschland ansässigen Gesellschaft zusammenwirkt und ob die US-Gesellschaft einen ausreichend eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält.

Reform der Hinzurechnungsbesteuerung (ATAD I)?
Als Ausfluss der BEPS-Initiativen der OECD hat die Europäische Union eine Richtlinie mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken erlassen („ATAD I“), die den Mitgliedstaaten der Europäischen Union zur Vorgabe macht, entsprechende Regelungen bis zum 31.12.2018 ins nationale Recht umzusetzen.

Die ATAD I enthält auch Vorgaben für eine Hinzurechnungsbesteuerung. In der Grundkonzeption entspricht sie weitgehend der Hinzurechnungsbesteuerung nach dem deutschen Außensteuergesetz.

In die Hinzurechnungsbesteuerung werden nach ATAD I niedrig besteuerte Einkünfte einbezogen, die folgenden Kategorien zuzuordnen sind:

  1. Zinsen oder sonstige Einkünfte aus Finanzanlagevermögen;
  2. Lizenzgebühren oder sonstige Einkünfte aus geistigem Eigentum;
  3. Dividenden und Einkünfte aus der Veräußerung von Anteilen;
  4. Einkünfte aus Finanzierungsleasing;
  5. Einkünfte aus Tätigkeiten von Versicherungen und Banken und aus anderen finanziellen Tätigkeiten;
  6. Einkünfte von Abrechnungsunternehmen, die Einkünfte aus dem Verkauf von Waren oder Erbringung von Dienstleistungen erzielen, die von verbundenen Unternehmen erworben oder an diese verkauft werden, und keinen oder nur geringen wirtschaftlichen Mehrwert bringen.

Eine Ausnahme von der Hinzurechnungsbesteuerung ist vorgesehen, falls das beherrschte ausländische Unternehmen, „gestützt auf Personal, Ausstattung, Vermögenswerte und Räumlichkeiten eine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt, wie durch relevante Fakten und Umstände nachgewiesen.“ Dem nationalen Gesetzgeber steht es allerdings frei, diese Ausnahme nicht für Einkünfte beherrschter Gesellschaften zu gewähren, die außerhalb der EU ansässig sind.

Eine niedrige Besteuerung liegt nach ATAD I vor, wenn die ausländische Belastung mit Körperschaftsteuer weniger als 50 % der vergleichbaren inländischen Körperschaftsteuerbelastung beträgt. Die Gewerbesteuer darf nach der Formulierung dabei keine Rolle spielen.

Letztlich räumt die Richtlinie dem nationalen Gesetzgeber eine Reihe von Optionen bei der Ausgestaltung des nationalen Rechts ein, weil im Grundsatz nur einem Mindeststandard nachgegeben wird. Dies erlaubt es bspw. auch, die Hinzurechnungsbesteuerung von Mißbrauchserwägungen abhängig zu machen. Es bleibt abzuwarten, welche Anpassungen der deutsche Gesetzgeber letztlich vornehmen wird.

Fazit
Für 2018 dürfte es vermehrt zu einer Hinzurechnung von Einkünften, die US-Tochtergesellschaften erzielen, bei ihren deutschen Anteilseignern kommen. Vielfach bedarf es einer sehr spezifischen Analyse, ob eine niedrige Besteuerung und passive Einkünfte vorliegen, die eine Hinzurechnungsbesteuerung nach sich ziehen. Zugleich dürfte es in 2018 zu einer Reform der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung kommen. Möglicherweise ändern sich auch die Kriterien für die Einordnung einer niedrigen Besteuerung, sodass sich die Themen für US-Tochtergesellschaften wieder entschärfen. Der deutsche Gesetzgeber hat aber eine Reihe von Freiheiten, die Hinzurechnungsbesteuerung auszugestalten, weshalb eine Entlastung der Unternehmen letztlich nicht das realistische Szenario sein dürfte.

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